Dematerializzazione dei libri e dei registri obbligatori

dr Andrea D’Este*

La crescente sensibilità verso le tematiche del rispetto dell’ambiente unitamente alla diffusione di tecnologie friendly, dovrebbero veicolare i contribuenti verso forme alternative di conservazione dei documenti contabili e fiscali. Mi riferisco, in particolare, alla possibilità di conservare i libri e i registri richiesti dalla legislazione in materia contabile-fiscale in forma digitale.
L’articolo 16-bis, comma 12-bis, del DL 29 novembre 2008, n. 185 ha introdotto nel Codice Civile l’articolo 2215-bis rubricato “documentazione informatica”. La possibilità di tenere libri e registri obbligatoria con modalità digitali era già stata prevista dal DL 357/1994; tuttavia le modalità per la conservazione su supporti delle immagini delle scritture e dei documenti contabili e fiscali erano demandate ad un decreto ad hoc.
Il decreto è stato emanato “solamente” dieci hanno dopo – DM 23 gennaio 2004 – dettagliatamente analizzato dalla Circolare del 06 dicembre 2006, n. 36/E.
Possono essere conservasti con modalità informatiche le scritture contabili, i libri, i registri e, in generale, ogni documento rilevante ai fini delle disposizioni tributarie, escluse le scritture e i documenti rilevanti ai fini delle disposizione in materia doganale, delle accise e delle imposte di consumo.
Rientrano, pertanto, le scritture, i libri ed i registri prescritti dal DPR 600/1973 e 633/1972 quali:
– libro giornale e libro degli inventari;
– registro dei beni ammortizzabili;
– registri prescritti dall’imposta sul valore aggiunto;
– scritture ausiliare di magazzino;
– bilancio d’esercizio.

Sono inoltre incluse tutte le dichiarazioni e comunicazioni fiscali, i modelli di pagamento (i modelli F23 e F24), le fatture, i documenti simili ed i libri sociali.
Secondo il DM 23 gennaio 2004 il documento informatico è “la rappresentazione informatica di atti, fatti o dati giuridicamente rilevanti”. Su tali basi l’articolo 3 del DM citato prescrive che i documenti informatici debbano essere:
– statici non modificabili: non devono contenere “macroistruzioni” – quali ad esempio i comandi che permettono l’aggiornamento automatico della data – oppure di “codici eseguibili” – quali ad esempio le istruzioni non sempre visibili all’utente, in grado di controllare l’aspetto e il contenuto del documento;
– deve essere garantita l’attestazione della data, dell’autenticità e dall’integrità, con l’apposizione della sottoscrizione elettronica – cioè la firma elettronica qualificata – e del riferimento temporale – cioè la marca temporale che attesta in modo certo la data e l’ora;
– esibibili;
– memorizzati su qualsiasi supporto di cui sia garantita la leggibilità nel tempo, purché sia assicurato l’ordine cronologico e non vi sia soluzione di continuità per ciascun periodo d’imposta; inoltre, devono essere consentite le funzioni di ricerca e di estrazione delle informazioni dagli archivi informatici in relazione al:
• cognome
• nome
• denominazione
• codice fiscale
• partita Iva
• data o associazioni logiche di questi ultimi.

Il processo inizia con la memorizzazione dei dati, su supporti ottici o magneto-ottici, utilizzando non solo la tecnologia laser ma anche altre, purché idonea a garantire l’integrità del documento. Con la memorizzazione avviene la trasposizione del documento digitale sul supporto di conservazione.
Per la memorizzazione dei documenti analogici (documenti che utilizzano una grandezza fisica che assume valori continui, come le tracce su carta, le immagini su film, le magnetizzazioni su nastro – tipicamente i documenti scritti, dattiloscritti e fotocopiati), l’articolo 4 DM 23 gennaio 2004 prescrive l’acquisizione della relativa immagine purché vengano garantite le caratteristiche dei documenti digitali (la leggibilità nel tempo, venga assicurato l’ordine cronologico e non vi sia soluzione di continuità per ciascun periodo d’imposta, sia garantita l’attestazione della data, dell’autenticità e dall’integrità, con l’apposizione del riferimento temporale e delle sottoscrizione elettronica). La risoluzione 15 giugno 2009, n. 158/E permette che l’immagine per tali documenti sia rappresentata dallo spool di stampa.
La seconda fase del processo è rappresentata dalla archiviazione elettronica. Per tale fase, essendo solo eventuale e non obbligatoria, non sono previste particolari modalità operative. L’adempimento viene lasciato all’iniziativa del soggetto interessato, il quale potrà utilizzare per l’acquisizione del documento un qualsiasi tipo di supporto di memorizzazione.
Per finire, con la conservazione i documenti informatici vengono memorizzati su supporti idonei e viene poi apposta la firma digitale e il riferimento temporale (attraverso la marca temporale) sull’insieme di documenti destinati alla conservazione. Il procedimento di conservazione sostitutiva deve avvenire secondo le modalità stabilite dal comma 1), lettera d) e secondo il procedimento indicato dall’articolo 3 della delibera dell’AIPA (Autorità per l’Informatica nella Pubblica Amministrazione) n. 42 del 2001 come sostituita dalla deliberazione 19 febbraio 2004, n. 22 dal CNIPA (Centro Nazionale per l’Informatica nella Pubblica Amministrazione).
Anche il processo di conservazione digitale dei documenti analogici si conclude con l’apposizione della firma digitale e del riferimento temporale sull’insieme di documenti destinati alla conservazione.
Il processo di conservazione è effettuato con cadenza:
– quindicinale per le fatture;
– annuale per i restanti documenti.

Ciò significa, prendendo ad esempio il libro giornale, che questo deve memorizzato e conservato su supporto idoneo almeno una volta all’anno, con l’apposizione della marca temporale e della firma elettronica.
Il comma 3 dell’articolo 2215-bis Codice Civile prevede che “gli obblighi di numerazione progressiva e di vidimazione previsti dalle disposizioni di legge o di regolamento per la tenuta dei libri, repertori e scritture sono assolti, in caso di tenuta con strumenti informatici, mediante apposizione, almeno una volta all’anno, della marcatura temporale e della firma digitale dell’imprenditore o di altro soggetto dal medesimo delegato”. Ciò significa che per i libri e registri soggetti alla numerazione progressiva e alla vidimazione, deve essere annualmente apposta la marcatura temporale e la firma elettronica, in coerenza con la cadenza annuale della conservazione digitale degli stessi.
L’ulteriore obbligo da osservare è la comunicazione all’Agenzia delle Entrate dell’impronta relativa all’archivio dei documenti informatici. L’obbligo è contenuto nell’articolo 5 DM 23 gennaio 2004, come attuato dal Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 25 ottobre 2010.
L’invio dell’impronta permette di estendere la validità dei documenti digitali fino a che permane, ai fini fiscali, l’obbligo di conservazione dei documenti stessi.
L’invio dell’impronta dell’archivio, sul quale è stata apposta la marca temporale e la firma digitale, deve essere effettuato entro quattro mesi dalla scadenza della presentazione delle dichiarazioni delle imposte sui redditi e di quella sul valore aggiunto (attualmente il 30 settembre).
La comunicazione dell’impronta viene effettuata utilizzando uno specifico software (attualmente non è messo a disposizione dall’Agenzia delle Entrate) e contiene, tra l’altro:
– i dati del soggetto interessato, del responsabile della conservazione o del soggetto eventualmente delegato;
– l’elenco dei documenti cui l’impronta si riferisce;
– l’indicazione del luogo in cui è conservata l’evidenza informatica (cioè i documenti informatici) da cui è stata generata l’impronta dell’archivio;
– la marca temporale apposta all’archivio.

Il documento così formato (digitale oppure l’immagine di quello analogico) ha valenza probativa – ex articoli 2709 e 2710 Codice Civile – analoga a quello cartaceo, e stante il dettato dell’articolo 6 DM 23 gennaio 2004 “è reso leggibile e, a richiesta, disponibile su supporto cartaceo e informatico presso il luogo di conservazione delle scritture, in caso di verifiche, controlli o ispezioni”.
Relativamente al versamento dell’imposta di bollo sui documenti informatizzati, l’articolo 7 DM 23 gennaio 2004 disciplina le modalità di versamento dell’imposta di bollo sui documenti informatizzati. Questo perché tutti i registri per i quali, se tenuti su supporto cartaceo, è previsto il pagamento dell’imposta di bollo devono assolvere tale imposta anche qualora siano tenuti con modalità diverse. In particolare è previsto che l’interessato presenti “all’Ufficio delle entrate competente una comunicazione contenente l’indicazione del numero presuntivo degli atti, dei documenti e dei registri che potranno essere emessi o utilizzati durante l’anno, nonché l’importo e gli estremi dell’avvenuto pagamento dell’imposta. Entro il mese di gennaio dell’anno successivo è presentata dall’interessato all’Ufficio delle entrate competente una comunicazione contenente l’indicazione del numero dei documenti informatici, distinti per tipologia, formati nell’anno precedente e gli estremi del versamento dell’eventuale differenza dell’imposta … ovvero la richiesta di rimborso o di compensazione”.
La comunicazione potrà essere effettuata anche a mezzo raccomandata a/r; il pagamento dell’imposta di bollo dovrà avvenire con il modello F23 – codice tributo 458T (Imposta di bollo su libri e registri: all. A, parte I, Art. 16. DPR 642/1972).
Quest’ultimo articolo prevede, infatti, l’applicazione dell’imposta di bollo di euro 14,62 ogni 100 pagine o frazione di 100 pagine da applicare nei libri e registri prescritti dall’articolo 2214 Codice Civile e per ogni altro registro, se bollato e vidimato nei modi di cui agli articoli 2215 e 2216 del Codice Civile.
Tuttavia, in deroga alla disciplina appena descritta, il comma 3 dell’articolo 7 DM 23 gennaio 2004 prevede l’applicazione dell’imposta di bollo in misura di euro 14,62 non ogni 100 pagine ma ogni 2500 registrazioni o frazioni di esse.

 

* Dottore Commercialista in Venezia