Beni concessi in uso a soci e famigliari: limitazioni e nuova comunicazione

dr Andrea d’Este*

La c.d manovra di ferragosto (D.L. 138 del 13 agosto 2011, convertito con modificazione dalla Legge 14 settembre 2011 n. 148) all’articolo 2, commi da 36-terdecies a 36-duodecies, ha introdotto nell’ordinamento tributario una limitazione alla deducibilità dei costi sostenuti per i beni concessi in uso ai soci o ai famigliari. Inoltre, accanto a quest’ultima limitazione, viene introdotta una nuova fattispecie impositiva per i soci e i famigliari che ricevono i beni in uso. Da ultimo (come oramai è consueto) è stata introdotta una nuova comunicazione fiscale.
Andiamo per ordine. Scopo della nuova misura restrittiva è quello di limitare l’utilizzo dello schermo societario, sovente attraverso “società di comodo”, per l’intestazione di beni (si pensi ad auto di lusso, yacht e immobili) utilizzati non dal formale proprietario ma dal substrato societario di appartenenza. Mi riferisco, nel particolare, ai soci e ai famigliari. E’ notorio che spesso l’acquisto di particolari beni (auto, imbarcazioni, immobili) sia effettuato dal soggetto societario in modo da poter sfruttare alcune deduzioni (in presenza del requisito dell’inerenza) nonché proteggere gli effettivi utilizzatori da controllo fiscali.
La norma interviene proprio per reprimere tale meccanismo, riconoscendolo degno di riconoscimento “fiscale” solamente qualora il corrispettivo percepito dall’intestatario di diritto sia maggiore del valore di libero scambio. In altre parole, la stretta fiscale non opera solamente in presenza di un corrispettivo di mercato (cfr. comma 3, articolo 9 T.u.i.r.).
Nel merito della norma, è prevista la indeducibilità delle componenti negative di costo collegate al bene concesso in uso qualora il corrispettivo per tale utilizzazione sia inferiore a quello di mercato. I soggetti beneficiari coinvolti sono:
– soci della società, compresi anche quelli di II° livello (e cioè coloro che ricevono in godimento i beni da una controllata della società partecipata);
– familiari dell’imprenditore e cioè il coniuge, i parenti fino al terzo grado e gli affini fino al secondo (cfr. comma 5, articolo 5 T.u.i.r.).
Dal lato delle imprese concedenti vi rientrano tutte le forme giuridiche (esclusa la società semplice) in cui viene prodotto reddito d’impresa, compresa l’impresa famigliare.
L’indeducibilità si riferisce ai costi di gestione del bene (manutenzione, ammortamento, etc) e si concretizza in una variazione fiscale in aumento da operare nel modello dichiarativo.
Dall’altro versante, in presenta di un corrispettivo inesistente oppure inferiore al valore di mercato, il comma 36-terdecies introduce una nuova fattispecie impositiva tra i redditi diversi. La nuova lettera h-ter) del comma 1 dell’articolo 67 del T.u.i.r. prevede che “la differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo per la concessione in godimento di beni dell’impresa a soci o familiari dell’imprenditore”.
Con tale previsione il legislatore chiude il cerchio, portando la base imponibile del corrispettivo per la concessione in uso sempre al valore di mercato, tassando in parte l’impresa concedente mediante l’indeducibilità dei costi e il soggetto beneficiario mediante tassazione del differenziale descritto.
Come spesso accade a causa della lacunosa disciplina primaria, sono necessari da parte dell’Agenzia delle Entrate alcuni chiarimenti sulla concreta applicazione della norma, soprattutto per quanto riguarda:
– la tipologia della concessione in uso (uso temporaneo o continuativo);
– doppia tassazione in capo ai soci delle società personali (S.n.c. e S.a.s.): costoro infatti si vedrebbero trasferire dalla società, per il regime di trasparenza, un maggior reddito derivante dalla indeducibilità dei componenti negativi e poi verrebbero tassati sul differenziale tra il corrispettivo pattuito per il godimento del bene e il valore normale;
– possibilità di parametrare il reddito diverso in base al periodo effettivo di utilizzo del bene (anche infrannuale).

A chiudere il cerchio della nuova norma è il comma 36-sexiesdecies il quale prevede che “Al fine di garantire l’attività di controllo, nelle ipotesi di cui al comma 36-quaterdecies l’impresa concedente ovvero il socio o il familiare dell’imprenditore comunicano all’Agenzia delle entrate i dati relativi ai beni concessi in godimento”.
Si tratta, come se non bastassero già le numerose comunicazioni fiscali introdotte negli ultimi anni, di un obbligo dichiarativo posto a carico dei contribuenti. Tale adempimento è posto a carico, in solido, alla società concedente e ai soci/famigliari della società/imprenditore individuale.
La regolamentazione di dettaglio, come previsto dal medesimo comma, è stata rinviata ad un provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate da emanarsi entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore del Decreto Legge (13 agosto 2011). Tale provvedimento dovrà anche chiarire se la comunicazione avrà ad oggetto solamente i contratti di concessione in godimento con corrispettivo inferiore al valore normale oppure anche quelli con corrispettivo superiore. Inoltre dovranno essere stabiliti i contenuti, modalità e tempistica della presentazione.
Da ultimo il comma 36-duodecies dispone che la disciplina sopra descritta trova applicazione dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del Decreto Legge (17 settembre 2011) e cioè nel periodo d’imposta 2012 per i soggetti con periodo d’imposta solare. Tuttavia per tale annualità gli acconti dovranno essere determinati tenendo già in considerazione l’indeducibilità dei costi relativi ai beni concessi in godimento con corrispettivo inferiore a quello di mercato.

* Dottore Commercialista e Revisore Contabile in Venezia